Нормативные документы для бухгалтера
Учет в сельском хозяйстве осуществляется в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ.
Рабочий план счетов сельхозпредприятий составляется на основе утвержденного Минфином РФ Плана счетов (Приказ № 94н) и по методическим рекомендациям Министерства СХ РФ (Приказ Минсельхоза № 654 от 13.06.2001).
Операции в бухучете отражаются согласно требованиям ФСБУ и ПБУ, с учетом специфики отрасли.
Особенности сельскохозяйственной отрасли, влияющие на бухучет
Особенности агропромышленного комплекса обусловлены:
- запланированной сезонностью работ;
- неравномерностью производственных циклов в связи с различными природными условиями;
- преобладанием, иногда многократным, объемов внутренних оборотов над внешними;
- спецификой средств производства, внеоборотных и оборотных активов и нюансами их отражения в учете.
Земля как главное основное средство сельхозпредприятий не имеет многих ключевых свойств понятия ОС:
- не ограничен фактический срок пользования;
- не попадает под понятия амортизации и износа;
- не создается, не изготовляется, не перемещается;
- не модернизируется стандартными экономическими моделями;
- в процессе стандартной эксплуатации возможно улучшение качеств, например плодородия.
Бухгалтерский и аналитический учет сельхозпредприятия должен вестись исходя из формы отношения пользователя к земельному участку:
- земля в собственности;
- договор аренды земельного участка;
- договор пользования.
Способы оценки земельного участка при использовании в сельском хозяйстве:
- прямые затраты на приобретение земли;
- стоимостный эквивалент имущества, переданного в обмен на земельный участок при договоре мены;
- оценка рыночной стоимости при безвозмездном получении;
- другие варианты по соглашению сторон, например, при взносе участком в уставный капитал.
Возможен также способ оценки нормативной цены в соответствии с требованиями ст. 25 Закона РФ № 1738-1 от 11.10.1991 «О плате за землю» как предполагаемый доход от участка земли за заданный срок окупаемости.
Вот только небольшой перечень вариантов аналитической структуры счетов бухгалтерского учета сельскохозяйственных земель в зависимости от их назначения:
- действующие угодья – поля, пашни, пастбища, луга, сенокосы, залежи, сады, виноградники, лесные и кустарниковые питомники, лесопосадки для восстановления и т. д.;
- временно не обрабатываемые угодья под паром;
- леса, кустарниковые и древесные насаждения;
- лесные, древесные, кустарниковые защитные полосы для раздела различных видов землепользования;
- пойменные земли;
- земли, находящиеся под мелиоративными программами;
- дороги, магистрали, прогоны, просеки;
- земли под жилыми и общественными постройками;
- прочие назначения и задачи
Бухгалтерский учет с земельными участками
При учете земельных участков в сельском хозяйстве используются те же счета, что и на других предприятиях для учета ОС и внеоборотных активов:
|
1 |
Принята стоимость участка, полученного в собственность |
Дт 08.01 |
Приобретение земельных участков |
Кт 60.01 |
Расчеты с поставщиками |
|
|
|
|
|
Кт 75.01 |
Расчеты с учредителями |
|
|
|
|
|
Кт 76.05 |
Расчеты с прочими поставщиками и подрядчиками |
|
|
|
|
|
Кт 98.01 |
Безвозмездные поступления |
|
2 |
Акт принятия земельного участка на баланс |
Дт 01.01 |
Основное средство |
Кт 08.01 |
Приобретение земельных участков |
Для работы с первичными документами в сельском хозяйстве применяются отдельные формы документов. Так, для принятия земельного участка используется форма 401-АПК.
Различия в бухучете для различных видов деятельности
Одни и те же сельхозработы будут по-разному отражаться на предприятиях в зависимости от их сельхозспециализации.
Например, посмотрим, как в общем виде будет отражаться посев и уборка кукурузы на предприятиях:
- А – «Сладкая кукурузка» (изготовление консервированной кукурузы);
- Б – «Комбикорма и БАДы» (изготовление комбикормов и добавок);
- В – «Вкусная курочка» (изготовление куриных полуфабрикатов с выращиванием собственных кормов).
Примем счет 10.1 – семена на посадку, счет 10.2 – семена выращенные.
|
Стадии сельхозработ |
А |
Б |
В |
|||
|
Закупка семян кукурузы |
Дт 10.1 |
Кт 60 |
Дт 10.1 |
Кт 60 |
Дт 10.1 |
Кт 60 |
|
Посадка семян кукурузы |
Дт 20.1 |
Дт 10.1 |
Дт 20.1 |
Кт 10.1 |
Дт 23 |
Кт 10.1 |
|
Сбор кукурузы |
Дт 10.2 |
Кт 20 |
Дт 10.2 |
Кт 20 |
Дт 10.2 |
Дт 23 |
|
Расход зерна |
Дт 41 |
Кт 10.2 |
Дт 43 |
Кт 10.2 |
Дт 20.1 |
Кт 10.2 |
Учет с учетом сезонности
Понятно, что сельское хозяйство – производство неравномерное. У него есть периоды высокой активности, например:
- сбор урожая и его реализация – это обычно осенний период;
- в животноводстве этот период чаще всего приходится на весенне-летний период.
Периоды средней активности:
- заготовка и высадка семян – осенний и весенний периоды;
- реставрация стада – закупка и выращивание молодняка.
Периоды простоя – обычно зимой.
Амортизация с учетом сезонности
Долгое время агрокомплекс учитывал особенности начисления износа в сельском хозяйстве по рекомендациям ПБУ 6/01. Поскольку период эксплуатации основного средства обычно не весь год, а только период его сезонного использования, если комбайн используется только 5 месяцев в году, за 5 месяцев его эксплуатации должна быть списана годовая норма амортизации. При этом в НК РФ не описана возможность сезонного начисления амортизации, поэтому в учете в данном случае возникали временные разницы по налогу на прибыль.
В ФСБУ 6/2020, положения которого начали действовать с 2022 года, периодичность начисления амортизации больше не регламентирована, поэтому теперь предприятия могут самостоятельно выбирать способ распределения расходов на амортизацию.
Периоды сезонного простоя
Наибольшую проблему представляют собой расходы, которые несет предприятие в периоды покоя или вынужденного простоя. Их необходимо классифицировать для целей бухгалтерского учета сельскохозяйственных операций по периодам учета:
- активом;
- расходами текущего периода;
- расходами предстоящих (будущих) периодов.
Прямых затрат в сельском хозяйстве в периоды простоя практически не складывается, поскольку основные расходы относятся к производству и реализации продукции, которой в данном периоде нет. Не будет и прямых затрат:
- на заработную плату и страховые взносы персонала по основному производству;
- амортизацию средств основного производства.
Расходы, произведенные сельхозпредприятием в период простоя, следует учитывать как расходы будущих периодов, если их нельзя отнести к активам.
Рассмотрим пример с нашим предприятием А – «Сладкая кукурузка».
В январе 2022 года на предприятии:
- Закуплена новая конвейерная лента по обработке и упаковке кукурузы.
- Отремонтирован культиватор пашни собственными техническими специалистами.
- Приобретены новые засухоустойчивые семена кукурузы.
- Произведено начисление оплаты труда директору и главному бухгалтеру с начислением страховых взносов.
Бухгалтер сельхозпредприятия сделал следующие проводки:
|
1 |
Дт 08.4 |
Кт 60.1 |
Отражено поступление конвейерной ленты КЛПК-3 |
|
2 |
Дт 97.р |
Кт 60.1 |
Закуплены запчасти для культиватора КШП-8 |
|
3 |
ДТ 97.з |
Кт 70.тех |
Отражена зарплата ремонтной бригады по КШП-8 |
|
4 |
Дт 97.ст |
Кт 69.тех |
Отражены суммы страховых взносов по техперсоналу |
|
5 |
Дт 10.7 |
Кт 60.1 |
Поступили семена «Стойкая кукуруза-2» |
|
6 |
Дт 26 |
Кт 70.ауп |
Начислена зарплата АУП |
|
7 |
Дт 26 |
Кт 69.ауп |
Начислены страховые взносы АУП |
Производственные и отчетные циклы
Следующей сложностью бухгалтерского учета в сельском хозяйстве является частое несовпадение основных производственных циклов с налоговыми и отчетными периодами.
То есть озимые культуры, например, высаживаются осенью прошлого года, а собираются весной-летом текущего года. Или возобновление поголовья крупного рогатого скота совершается летом-осенью, тогда как потомство получают зимой-весной.
Поэтому производственные расходы в сельском хозяйстве разграничиваются по отчетным периодам:
- расходы прошлого года для результатов текущего;
- расходы текущего года под результаты будущего;
- расходы текущего года под результаты текущего.
По основному производству могут открываться аналитические счета, например:
- 20. отчетный год;
- 20. будущий год.
Распределяемые расходы также делятся в аналитике на различные периоды, которые в конце года закрываются на расходы текущего и будущего годов (Приказ Минсельхоза № 792 от 06.06.2003).
Примеры учета некоторых операций в сельском хозяйстве
|
1 |
Дт 08.07 |
Кт 60.1 |
Отражено поступление взрослых животных |
|
2 |
Дт 19 |
Кт 60.1 |
Отражен НДС по закупленному скоту |
|
3 |
Дт 01.04 |
Кт 08.07 |
Поступление рабочего продуктивного скота в стадо |
|
4 |
Дт 11.02 |
Кт 01.04 |
Отбракованы животные на отдельный откорм |
|
5 |
Дт 20.03 |
Кт 01.04 |
Отбракован скот на забой в производство |
|
6 |
Дт 10.02 |
Кт 20.02 |
Оприходовано удобрение (навоз, помет от собственного стада) |
|
7 |
Дт 20.02 |
Кт 11.02 |
Стоимость павшего стада (молодняка, птицы, кроликов, пчелиных семей и проч.) отнесена на себестоимость |
Итоги
Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве хотя и ведется по общеустановленным принципам и логике, но имеет очень много различных вариаций и разбивок в аналитике. Из-за сезонности характера работ, разноплановости того или иного объекта природы, который может одновременно расцениваться по-разному в различных видах производства сельхозпродукции, учетная политика предприятия может одни и те же, казалось бы, финансовые категории, оценивать и отражать в результате с различными отклонениями, допущениями, учетом влияния множества сопутствующих факторов.
Необходимо строить структуру синтетических счетов и аккуратно закладывать аналитику так, чтобы учесть любые возможные климатические, геологические, биологические аспекты. И наша земля как основной объект производства и учета сельского хозяйства должна быть под бдительной охраной не только государства, но и каждого ее пользователя.